Kontrowersyjna opinia rzecznika generalnego w sprawie odliczania VAT

Sprawa dotyczy Spółki działającej w branży hotelarskiej. W latach 2008–2010 Spółka korzystała z usług prawnych kancelarii adwokackiej. W związku z tymi usługami kancelaria wystawiła cztery faktury, zawierające następujące opisy wykonanych usług:

• „Usługi prawne wykonane od dnia 1 grudnia 2007 r. do dnia dzisiejszego” (faktura z dnia 26 sierpnia 2008 r.),
• „Honoraria za usługi prawne wykonane od czerwca do dnia dzisiejszego” (faktura z dnia 17 grudnia 2008 r.),
• „Honoraria za usługi prawne wykonane do dnia dzisiejszego” (faktura z dnia 29 kwietnia 2009 r.),
• „Honoraria za usługi prawne wykonane od dnia 1 listopada 2009 r. do dnia dzisiejszego” (faktura z dnia 2 czerwca 2010 r.).

Spółka chciała skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur. Portugalskie organy podatkowe uznały, że dane na fakturze nie są wystarczające do skorzystania z prawa do odliczenia podatku.

Istotą sporu jest to na ile szczegółowy musi być opis usługi na fakturze, aby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia.

W wyniku pytania prejudycjalnego skierowanego do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przez sąd arbitrażowy ds. podatkowych w Portugalii Trybunał będzie musiał ustalić, czy opis na fakturze zawierający wzmiankę „usługi prawne wykonane od określonej daty do dnia dzisiejszego” lub nawet „usługi prawne wykonane do dnia dzisiejszego”, jest wystarczający dla odliczenia przez Spółkę podatku, gdy administracja podatkowa otrzyma uzupełniające informacje (nie wynikające z faktury), które uważa za konieczne w celu potwierdzenia istnienia transakcji oraz szczegółowych jej cech.

Zdaniem rzecznika generalnego opis usług na fakturach nie spełnia wymogów art. 226 pkt 6 dyrektywy VAT (chodzi o ilość i rodzaj dostarczonych towarów lub zakres i rodzaj wykonanych usług) co do wskazania na niej „ilości” usług. Faktura powinna informować o tym, jaką ilość świadczenia wykonano. W ocenie rzecznika w analizowanej sprawie brakuje takiej informacji. Ponadto danych co do zakresu usługi nie można też zastąpić wskazaniem okresu, w którym usługi były wykonywane. Nie wynika z tego bowiem, ile usług zostało w danym okresie wykonanych. Wskazanie rodzaju usług jako „usług prawnych” jest bowiem na tyle mało szczegółowe, że nie da się z niego wywieść ich zakresu.

Zdaniem rzecznika sporne faktury zawierają dane jedynie co do okresu lub daty zakończenia większej liczby usług prawnych, nie wskazują zaś konkretnych dat wykonania poszczególnych usług. Faktura służy m. in. kontroli uiszczenia odpowiedniego podatku przez wystawcę faktury. Ten cel wymaga również określenia daty wykonania usługi. To właśnie ta data, a nie np. data wystawienia faktury, przesądza bowiem co do zasady, kiedy zaistniało zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego i, w konsekwencji, jakie przepisy podatkowe w aspekcie czasowym należy do niego zastosować. Stąd opis „wykonanie usług prawnych do dnia dzisiejszego”, który nie wskazuje daty rozpoczęcia okresu rozliczeniowego, należy uznać za niewystarczający.

W konsekwencji analizowane faktury po pierwsze nie spełniają wymogów art. 226 pkt 6 dyrektywy VAT co do wskazania „zakresu” usługi oraz nie spełniają wymogów art. 226 pkt 7 dyrektywy VAT co do wskazania „daty” usługi, o ile nie zawierają informacji o rozpoczęciu danego okresu rozliczeniowego.

Jeśli podatnik nie posiada faktury spełniającej wymogi art. 226 dyrektywy VAT, to wprawdzie prawo do odliczenia podatku naliczonego może mu przysługiwać na gruncie art. 168 lit. a), jednak nie może on z tego prawa skorzystać na podstawie art. 178 lit. a) dyrektywy VAT, o ile nie będzie posiadał faktury odpowiadającej wymogom art. 226 dyrektywy VAT.

W rezultacie, również w orzecznictwie Trybunału podkreśla się, że prawidłowo sporządzona faktura jest nieodzowna dla skorzystania z prawa do odliczenia podatku w przypadku odpłatnych usług.

Dalej rzecznik  generalny wskazuje, że w analizowanym przypadku nie mamy jednak do czynienia z nieprawidłową informacją, tylko z całkowitym brakiem danych niezbędnych na fakturze. Należy bowiem odróżnić sytuację, gdy dane wymagane na podstawie art. 226 dyrektywy VAT w ogóle nie są wskazane lub są wskazane w niewystarczającym zakresie, od sytuacji, gdy dane takie są wskazane, jednak nieprawidłowo. W pierwszym przypadku wymogi art. 178 lit. a) w związku z art. 226 dyrektywy VAT nie są formalnie spełnione.

Skoro faktury nie spełniają wymogów art. 226 pkt 6 i 7 dyrektywy VAT podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia. Aby skorzystać z prawa do odliczenia podatnik musi w takim przypadku zwrócić się do wystawcy faktury o wystawienie faktury korygującej.

Ponadto – jak podkreślił rzecznik generalny – dla skorzystania z prawa do odliczenia co do zasady nie wystarczy, by odbiorca faktury chcący skorzystać z prawa do odliczenia uzupełnił dane brakujące na fakturze w kontekście innymi informacjami, jeśli nie wynikają one z dokumentów, które można uznać za elementy samej faktury.

Należy zauważyć, że opinie rzecznika generalnego nie wiążą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, lecz rzadko się zdarza, aby sąd unijny orzekł w inny sposób niż zaproponowany przez rzecznika. Ostateczny wyrok zostanie wydany w terminie późniejszym. Jednak przyszłe orzeczenie TSUE w zaproponowanym przez rzecznika kształcie może istotnie wpłynąć na uprawnienia polskich podatników.

oprac.: Wojciech Zajączkowski